Dr. İsmail PAMUK
YMM
İhraç kayıtlı satışlara ilişkin düzenlemeler Katma Değer Vergisi Kanunu m. 11/1-c’de yer almaktadır. Buna göre, ihraç edilmek şartıyla imalatçılar tarafından kendilerine teslim edilen mallara ait KDV, ihracatçılar tarafından ödenmez. Mükelleflerce tahsil edilmeyen ancak ilgili dönem beyannamesinde beyan edilecek olan bu vergi, vergi dairesince tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil olunur. İhracatçılara mal teslim eden imalatçılara iade edilecek KDV, ihraç edilen mala ilişkin imalatçı satış bedeline göre hesaplanan vergiden imalatçı aleyhine matrahta meydana gelen değişikliğe ilişkin verginin düşülmesinden sonra kalan tutardan fazla olamaz. İhracatçılara mal teslim eden imalatçılara iade edilmesi gereken KDV, ihracat işlemlerinin tamamlanmasından sonra yapılır. İade veya tecil olunacak vergi miktarı, mükellefin ilgili dönem beyannamesinde yer alan bilgiler mukayese edilmek suretiyle hesaplanır.
1-İmalatçı Lehine Matrahta Meydana Gelen Değişiklik
İhraç kaydıyla teslimlerde, teslim tarihinden sonra ortaya çıkan ve ihracatçılar tarafından imalatçılara yapılan ödemelerde, imalatçı tarafından ihracatçı adına ödeme tutarı üzerinden bir fatura düzenlenir ve bu faturada; ödemenin mahiyeti ayrı ayrı belirtilir, malın tabi olduğu oran üzerinden KDV hesaplanır, bu KDV tutarının tahsil edilmediğine dair bir açıklama yazılır, ödemenin kaynağı olan ilk ihraç kaydıyla teslim faturasına ve ihracata ilişkin gümrük beyannamesine tarih ve numara belirtilmek suretiyle atıfta bulunulur.
İmalatçı, faturada gösterdiği KDV’yi, fatura tarihini içine alan döneme ait KDV beyannamesinde hem hesaplanan hem de indirilecek KDV olarak beyan eder. Hesaplanan KDV’nin beyanında, “Tevkifat Uygulanmayan İşlemler” tablosunda malın tabi olduğu orana ilişkin satır kullanılır. İndirim beyanında ise “İndirimler” tablosunun “Bu Döneme Ait İndirilecek KDV” satırı kullanılır. İhracatçı ise ihraç kaydıyla teslimde olduğu gibi, bu faturada belirtilen ancak imalatçıya ödenmeyen KDV’yi indirim konusu yapamayacağından KDV beyannamesine dâhil etmez.
Yukarıda belirtilen şekilde yapılan işlem sonucu, teslim tarihinden sonra imalatçı lehine ortaya çıkan bedellere ilişkin KDV, mali bir yük doğurmamaktadır.
2-İmalatçı Aleyhine Matrahta Meydana Gelen Değişiklik
KDV Genel Uygulama Tebliğine göre, imalatçı aleyhine ortaya çıkan kur farkları için ihracatçılar tarafından düzenlenecek faturada KDV hesaplanmaz. Bu kapsamda düzenlenen faturaya; “3065 sayılı KDV Kanununun (11/1-c) maddesi hükümlerine göre, ihraç edilmek şartıyla yapılan teslimlerde imalatçı aleyhine matrahta meydana gelen değişikliğe ilişkin olduğundan KDV hesaplanmamıştır.” ifadesi yazılır. Ayrıca söz konusu faturada, imalatçı tarafından düzenlenen faturanın tarih ve sayısına yer verilir.
Bu noktada, dikkat çekilmesinde fayda görülen bir husus bulunmaktadır. KDV Genel Uygulama Tebliğinin yukarıda yer alan düzenlemesinde, imalatçı aleyhine ortaya çıkan sadece kur farkları için ihracatçılar tarafından düzenlenecek faturada KDV hesaplanmayacağı belirtilmiştir. Buradan hareket edildiğinde; kur farkı dışında kalan vade farkı, fiyat farkı vb. ödemeler için KDV hesaplanacağı sonucuna varmak mümkündür. Nitekim İzmir Vergi Dairesi Başkanlığının 02/04/2015 tarihli ve 21152195-35-02-164 sayılı özelgesinde; ihraç kayıtlı satılan mallara ait vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarih ile ödeme tarihi arasında ihracatçı lehine ortaya çıkan erken ödeme indirimi için ihracatçı tarafından düzenlenecek faturada KDV hesaplanarak beyan edilmesi gerektiği, söz konusu KDV’nin imalatçı tarafından genel esaslara göre indirim konusu yapılabileceği belirtilmiştir.
KDV Genel Uygulama Tebliği uyarınca; imalatçılara ihraç kayıtlı teslim nedeniyle iade edilecek KDV hesabında, imalatçı aleyhine ortaya çıkan kur farklarından doğanlar da dâhil olmak üzere, imalatçı aleyhine matrahta meydana gelen değişikliğe ilişkin verginin (imalatçı aleyhine matrahta meydana gelen değişikliğe ihraç kayıtlı teslim edilen malın tabi olduğu oran uygulanmak suretiyle bulunan tutar) ihraç kayıtlı teslim bedeli üzerinden hesaplanan vergiden düşülecektir. Ancak, iade talep dilekçesinin verildiği tarihten sonra imalatçı aleyhine ortaya çıkan kur farklarına ilişkin olarak iade hesabında herhangi bir düzeltme yapılmaz.
Yine dikkat çekmek gerekir ki, KDV Genel Uygulama Tebliğinin yukarıda yer alan düzenlemesi uyarınca, iade talep dilekçesinin verildiği tarihten sonra imalatçı aleyhine ortaya çıkan sadece kur farklarına ilişkin olarak iade hesabında herhangi bir düzeltme yapılmayacak, bunun dışında vade farkı, fiyat farkı, erken ödeme indirimi vb. ödemeler içinse düzeltme yapılacaktır.
